篇一：新收入准则讲解
ACCOUNTINGLEARNING新收入准则讲解金刚锋
中汇会计师事务所（特殊普通合伙）2017年财政部颁布新的收入会计准则，并已于2018年开始实施，新的收入准则对多方面内容进行了修订，与旧准则相比也有摘要：很多要点发生了变化，而这些变化对于企业而言也带来了很多影响。文章主要根据新收入准则的详细内容，在与旧准则相比的基础上分析其主要要点变化，然后阐述了实施新收入准则对企业的影响和意义，以及企业该如何更有效地落实执行新收入准则，以帮助企业可以更深入地理解掌握新准则，准确核算收入。关键词：新收入准则；会计准则；变化引言符合业务实质，更加严谨。（二）有关收入确认框架发生了变化不管是哪个行业还是多大规模的企（1）有关收入确认标准的变化。新的业，收入的核算和计量是每个企业的必备收入准则将所有业务类型的收入确认采用事项。而随着经济的不断发展，社会上的统一的标准和模型，因此收入确认基础主企业类型越来越多元化，很多新兴行业和要是以合同这一特性为出发点，不再适用产业不断涌现，同时传统行业类企业的经原准则中以风险报酬是否转移来作为确认营模式在信息化时代也发生了变化，这些收入是否实现的标准。新的准则对于收入变化都使得2006年颁布的收入准则很多确认关注的是合同履约情况，以控制权转内容不再适用或是无法找到对应的计量核移代替了原来的风险和报酬转移，简化了算方法，使得很多互联网时代应运而生的收入确认标准的复杂程度，因为如何正确新行业没有详细的计量办法来规范行业的判断风险和报酬是否已经转移存在很大难收入核算，也就无法更规范地指导企业收度和多重复杂因素影响。鉴于此，新收入入核算，实现市场的公平稳定发展。同时准则对于收入确认采用“五步骤”模型，为了与国际趋势保持一致，促进我国企业使该项工作变得更加具体和明朗，更具有走出去，在国际会计准则委员会2014年实务操作性。发布新收入准则之后，根据现实市场需（2）有关收入确认时间点的变化。不要，我国也及时对旧准则进行了修订，最管是在会计上还是税法上势必会有关于收终形成了现行的最新收入会计准则。入确认时点的问题，新收入准则对于确认时点也在旧准则基础上进行了调整完善。一、新收入准则的主要变化要点在原先的收入准则和建造合同准则中对于收入确认的时点不一，且界限模糊不清晰，（一）适用范围扩大，指导性更强容易使得会计核算出错或混乱。新收入准为了满足市场行业的多元化需求，对则对取得的合同收入规定了两种确认模式，新颁布实施的收入准则的适用范围进行了时点或时段，具体是列出了三个条件，如调整。在2006版的会计准则体系中，有果企业满足其中的任意一项条件就应该在关收入的确认计量是分为两个具体板块，某一时间段内确认收入，如果不属于上述即建造合同准则和收入准则，也就是说建情况则应该选择在时点进行收入确认。造合同收入的核算不适用于收入准则，也（三）对于收入的计量核算有了新变化与收入准则不一致。而新的收入准则将原在收入准则中有关收入金额的确定直来两大板块进行了整合，不再区分业务类接关系到企业效益，因此新收入准则对于别，统一适用2017版的收入准则，扩大金额计量方面也有了更加公允和明确的规了收入准则的适用范围，实现了相同或类定。在原先的收入准则中对于不同类型的似交易收入核算的一致性，增强了信息的收入，例如商品销售收入、提供劳务获取可比性和公平性。另外，新的收入准则中的收入、转让资产使用权的收入等分别规未将金融工具相关收入纳入适用范围，更定了相应的金额计量标准，一般是按照合同或协议价款确定，并考虑完工程度。而新收入准则的金额计量也是延续以合同为出发点，其整体原则更加谨慎、可靠，一是对于合同中存在多个履约义务的收入，规定了如何按照合同将交易价格分摊到每项合同义务上分别进行核算，内容更加详尽具体；二是对于存在合同进度的事项，对于如何准确计量履约进度有了明确，应从商品性质出发，使用产出法或投入法确定合适的进度并进行计算和计量，与旧准则比更加谨慎；三是有关合同交易价格的确定更加可靠，在计量交易价格时新准则中更加细致的考虑了更多因素，例如对可变对价、合同中存在的重大融资成分、非现金对价、应付客户对价等情形带来的影响进行了充分的考虑。另外，在新准则中还对很多特殊情形给出了明确的核算规则，例如对一项合同中包含不止一种履约义务的如何进行分摊，单独交易价格无法直接确定的该如何处理等。也就是在新的收入准则中，对于收入金额的计量考虑更全面，收入确认更真实，不仅关注义务的拆分，还考虑了很多非合同因素。（四）信息披露的新变化与原先实行的收入准则相比，新准则对于收入相关信息披露更加细致和严格。在原来的准则中，只要求企业披露企业确认各类收入采用的会计政策及金额，但是在新收入准则中要求企业不仅要披露这些基本信息，整体披露要求更加具体和完备，要求企业在列示收入核算所采用的会计政策以及政策变更和会计估计变化之外，还需要对合同信息进行披露，例如合同资产和负债的余额；应收款项的期末期初余额；还需要企业披露履约义务相关内115
篇二：新收入准则讲解篇三：新收入准则讲解
ACCOUNTINGLEARNING新收入准则讲解金刚锋
中汇会计师事务所（特殊普通合伙）2017年财政部颁布新的收入会计准则，并已于2018年开始实施，新的收入准则对多方面内容进行了修订，与旧准则相比也有摘要：很多要点发生了变化，而这些变化对于企业而言也带来了很多影响。文章主要根据新收入准则的详细内容，在与旧准则相比的基础上分析其主要要点变化，然后阐述了实施新收入准则对企业的影响和意义，以及企业该如何更有效地落实执行新收入准则，以帮助企业可以更深入地理解掌握新准则，准确核算收入。关键词：新收入准则；会计准则；变化引言不管是哪个行业还是多大规模的企业，收入的核算和计量是每个企业的必备事项。而随着经济的不断发展，社会上的企业类型越来越多元化，很多新兴行业和产业不断涌现，同时传统行业类企业的经营模式在信息化时代也发生了变化，这些变化都使得2006年颁布的收入准则很多内容不再适用或是无法找到对应的计量核算方法，使得很多互联网时代应运而生的新行业没有详细的计量办法来规范行业的收入核算，也就无法更规范地指导企业收入核算，实现市场的公平稳定发展。同时为了与国际趋势保持一致，促进我国企业走出去，在国际会计准则委员会2014年发布新收入准则之后，根据现实市场需要，我国也及时对旧准则进行了修订，最终形成了现行的最新收入会计准则。符合业务实质，更加严谨。（二）有关收入确认框架发生了变化同或协议价款确定，并考虑完工程度。而新收入准则的金额计量也是延续以合同为出发点，其整体原则更加谨慎、可靠，一是对于合同中存在多个履约义务的收入，规定了如何按照合同将交易价格分摊到每项合同义务上分别进行核算，内容更加详尽具体；二是对于存在合同进度的事项，对于如何准确计量履约进度有了明确，应从商品性质出发，使用产出法或投入法确定合适的进度并进行计算和计量，与旧准则比更加谨慎；三是有关合同交易价格的确定更加可靠，在计量交易价格时新准则中更加细致的考虑了更多因素，例如对可变对价、合同中存在的重大融资成分、非现金对价、应付客户对价等情形带来的影响进行了充分的考虑。另外，在新准则中还对很多特殊情形给出了明确的核算规则，例如对一项合同中包含不止一种履约义务的如何进行分摊，单独交易价格无法直接确定的该如何处理等。也就是在新的收入准则中，对于收入金额的计量考虑更全面，收入确认更真实，不仅关注义务的拆分，还考虑了很多非合同因素。（四）信息披露的新变化（1）有关收入确认标准的变化。新的收入准则将所有业务类型的收入确认采用统一的标准和模型，因此收入确认基础主要是以合同这一特性为出发点，不再适用原准则中以风险报酬是否转移来作为确认收入是否实现的标准。新的准则对于收入确认关注的是合同履约情况，以控制权转移代替了原来的风险和报酬转移，简化了收入确认标准的复杂程度，因为如何正确判断风险和报酬是否已经转移存在很大难度和多重复杂因素影响。鉴于此，新收入准则对于收入确认采用“五步骤”模型，使该项工作变得更加具体和明朗，更具有实务操作性。（2）有关收入确认时间点的变化。不管是在会计上还是税法上势必会有关于收入确认时点的问题，新收入准则对于确认时点也在旧准则基础上进行了调整完善。在原先的收入准则和建造合同准则中对于收入确认的时点不一，且界限模糊不清晰，容易使得会计核算出错或混乱。新收入准则对取得的合同收入规定了两种确认模式，时点或时段，具体是列出了三个条件，如果企业满足其中的任意一项条件就应该在某一时间段内确认收入，如果不属于上述情况则应该选择在时点进行收入确认。（三）对于收入的计量核算有了新变化一、新收入准则的主要变化要点（一）适用范围扩大，指导性更强为了满足市场行业的多元化需求，对新颁布实施的收入准则的适用范围进行了调整。在2006版的会计准则体系中，有关收入的确认计量是分为两个具体板块，即建造合同准则和收入准则，也就是说建造合同收入的核算不适用于收入准则，也与收入准则不一致。而新的收入准则将原来两大板块进行了整合，不再区分业务类别，统一适用2017版的收入准则，扩大了收入准则的适用范围，实现了相同或类似交易收入核算的一致性，增强了信息的可比性和公平性。另外，新的收入准则中未将金融工具相关收入纳入适用范围，更与原先实行的收入准则相比，新准则对于收入相关信息披露更加细致和严格。在原来的准则中，只要求企业披露企业确认各类收入采用的会计政策及金额，但是在新收入准则中要求企业不仅要披露这些基本信息，整体披露要求更加具体和完备，要求企业在列示收入核算所采用的会计政策以及政策变更和会计估计变化之外，还需要对合同信息进行披露，例如合同资产和负债的余额；应收款项的期末期初余额；还需要企业披露履约义务相关内在收入准则中有关收入金额的确定直接关系到企业效益，因此新收入准则对于金额计量方面也有了更加公允和明确的规定。在原先的收入准则中对于不同类型的收入，例如商品销售收入、提供劳务获取的收入、转让资产使用权的收入等分别规定了相应的金额计量标准，一般是按照合Copyright?博看网www.bookan.com.cn.AllRightsReserved.115会计研究ACCOUNTINGRESEARCH容，例如时间和交易价格等。如此细致的披露要求可以更真实地反映出企业经营状况。（五）明确了特殊交易的处理规则处进行了修订，增强了企业收入核算的严谨性，也提高了不同企业之间收入信息的可比性，从此提高了市场上的公平竞争。在激烈的市场竞争中，会计信息质量的提升可以帮助企业管理者作出更加科学的决策。同时，新收入准则也会对企业一些财务指标产生影响，更加明晰化地分析企业日常经营管理情况，更加科学地判断企业未来增长和发展趋势。（二）对企业财务信息系统提出了更高要求年多时间，企业也已经很好地适应了新准则，完成了从旧准则向新准则的转变，但是为了确保企业收入会计核算的精准性和可靠性，企业还需要进一步提高依据新收入准则对企业收入核算的工作，以此来确保企业会计数据的真实性和准确性。因此，一方面企业需要在充分解读和掌握准则内容的基础上，不断强化自身财务信息系统建设和会计核算管理工作，保证核算的顺畅性和规范性，并提高工作的信息化程度，实现核算自动化，减少人为判断因素的影响；另一方面企业要加强对收入核算相关的内部控制工作，监督规范在收入确认、计量等方面符合准则规定。随着社会经济的多元化，企业所从事的业务种类越来越多样化，也有很多新兴业务种类出现，由于这些新兴业务模式的创新性触及了原来收入会计核算的盲区，而新收入准则正好弥补了这项空白。在2006年版的收入准则中仅是简单的在主要内容中说明了折扣、折让、销售退回等非正常交易的处理方法，内容不够详尽和翔实。在新的收入准则中单独有一章内容是对特殊业务的会计处理规定，明确了各类特殊型交易的收入确认和计量核算方法。例如，对于收入确认的总额法和净额法进行详细的阐述区分以及各自会计处理，售后回购处理、对附有质量保证条款的销售、附有额外购买选择权的销售处理等。（六）有关合同费用的确认计量鉴于新收入准则核算得更加精细化以及一些新增的内容，企业需要对原来的财务信息系统进行改造升级。特别是在新收入会计准则中对于收入的确认是以合同为起点，所以合同信息的录入和分析十分重要。由于收入确认计量规则的变化这就需要对财务信息系统进行更新，重新构建收入会计处理流程，并最终生成相关财务数据和财务报告。当然，新准则对于合同的依赖也会提升企业对于合同的重视程度，因为只有合同内容的明晰及准确才能确保企业收入核算的可靠性。（三）对企业税收的影响结语新收入准则从许多方面弥补了原准则中的不足，从收入确认、计量和信息披露等工作要点均有了新的变化，实现了收入模型的统一，对于特殊交易类型也有了明确规定，同时丰富细化了披露信息内容，为企业收入会计处理提供了更加明确的指导，提高了会计信息的透明度，这些变化进一步提高了企业会计信息质量和可比性，更有利于整体市场的稳定性。而企业需要充分认识到新的收入准则对企业各方面的影响，并做好日常工作，促进企业收入核算的专业性和准确性。财新收入准则单独有一章对合同成本、合同费用相关内容进行了明确的规范，这在原来的收入准则中是没有的。新收入准则对于合同费用的处理方法给出了明确规定，对于需要费用化和资本化的支出有了明晰的分类，对于不管是否签订合同都会发生的费用，不计入合同成本，应当作为当期费用进行处理计入损益；对于合同履行成本，在符合一定条件时应该予以资本化处理计入资产。而且对于需要计入当期损益的费用支出项目进行了明确，更具有指导性。另外，新准则中还增加了增量费用的概念，对于增量费用企业需要根据这部分费用的预计可收回时间区分不同情况来进行处理，如果预期增量费用可收回且收回期大于一年，则此部分费用应当资本化并进行摊销，否则就费用化计入当期损益。新的收入准则对于收入的确认时点进行了重新规定，与原准则存在差别，这也就会使得企业税务工作受到影响。新准则中是以控制权转移作为收入确认时点，与原准则不同，而税法中对于收入纳税义务发生时间的确认时点是收到相关收入时，当然还要考虑收入以及相关的成本费用金额是否可以准确计量，所以也会对企业的税务工作带来影响，会计核算和税法规定存在时间性差异。（四）有利于促进企业业财融合进程新收入准则一方面对企业财务信息系统有了更高要求，另一方面是以合同信息为主要抓手，这些都使得企业需要将财务系统和业务系统之间的信息进行共享，从系统之间的单独管理向互相融合转变，这样才能够及时根据合同信息更规范地开展收入核算和处理，促进企业财务活动和业务活动之间的融合，让财务人员及时掌握业务信息。而且业财融合也是企业管理会计发展的必然趋势，新收入准则加快了业财融合的推进。（五）企业更好实施新收入准则的工作建议参考文献[1]潘佳梅.我国2017年新收入准则更新预期影响研究[J].时代金融，（15）：2018181–182.[2]童梅.浅析新收入准则的主要变化[J].会计师，（12）：201821–22.[3]张俊民.关于新收入准则会计计量的几个问题[J].会计之友，（08）：201713–15.[4]韩亚东.新收入准则变化及影响[J].国际商务财会，（10）：201820–24.[5]贺岁岁，姚宏.我国收入会计准则更新预期影响研究[J].中国乡镇企业会计，2017（08）：10–12.二、新收入准则变化对企业的影响（一）有利于企业会计信息质量的提升从上述对新收入会计准则主要变化要点的阐述可以看出，不管是从收入模型的统一、明确不同业务类型的具体核算规则，还是更加严格的信息披露等方面，新准则中的内容都更加的具体和严谨，这些变化都是对旧收入核算体系中的不完善之尽管新收入准则已经正式开始实施两116Copyright?博看网www.bookan.com.cn.AllRightsReserved.
篇四：新收入准则讲解
新收入准则，最详细的解读！
《国际财务报告准则第15号－客户合同收入》是2014年5月发布的。三年后，为了与它保持趋同，财政部于2017年7月公布了修订的《企业会计准则第14号－收入》（“新收入准则”）。
虽有某些公司即将于2018年1月1日开始执行新收入准则，但中国准则14号的配套指南居然至今尚未发布！为了准备即将到来的预审，我忍不住写了这篇文章给小伙伴们扫个盲。
本文适合广大会计专业学生，财务人员和审计人员。为了方便大家理解准则，有一些简单的例子和初步判断。由于篇幅关系，假设省略的条件与本文中的判断无明显冲突。
我在看新收入准则。明明每个字都认识，但连起来并不知道是什么意思。怎么办？
看新准则是有方法的！我通常先看例子，然后对照例子来理解准则的具体条款。还有，多和技术部做些讨论，能更深入地理解准则。
新收入准则要求企业应用“五步法”模型来确定收入确认的时间和金额：
第一步：识别合同
第二步：识别履约义务
第三步：确定交易价格
第四步：分摊交易价格
第五步：收入确认时点或期间
看起来没毛病。可是，到底改了哪些方面呢？且听我一一道来。
第一步：识别合同
我在分析一个合同，应该注意哪些方面呢？第一个问题是：这个合同和新收入准则相关吗？有些合同会产生收入，但应该按其他准则确认收入，比如租赁，保险等。和IFRS9相关合同也不属于新收入准则的范畴。千万不要做无用功。合同的五个必要条件和新收入准则相关的合同，可以是书面，口头或其他形式，但必须满足以下五个条件:合同已被批准，双方承诺将履行各自的义务；
已明确各方的权利和义务；
-1-
有明确的支付条款；
具有商业实质；
很可能收回对价。
以上五个条件里，前三项可以很清楚地分辨，但四和五的考量需要管理层的判断：条件四：什么是商业实质？
通常来说，如果履行合同会改变企业未来现金流量（比如风险，时间分布，金额），大概就有商业实质。反之，则可能没有商业实质。
条件五：什么是“很可能收回对价”？
对于和新收入准则相关的合同，管理层评估是否“很可能收回对价”时，只考虑客户的能力和意愿。只有当客户既有能力又有还款意愿的时候，管理层才能估计“很可能”收回对价。如果管理层“自己”愿意降价，应该按照“可变对价”的要求入账（而非以此评估“收回对价”的可能性）。
合同合并
有时候，公司会基于“同一商业目的”而和对方订立一揽子交易；或者，订立数份合同时，其中一份合同的对价金额取决于其他合同的定价或履行情况；
甚至于，数份合同里承诺的商品或服务构成了一个“单项履约义务”。当公司有以上这几种情况时，需要将这些合同合并在一起考虑销售收入的确认。
合同变更
公司如果对销售合同进行变更，需要考虑变更的性质。最简单的变更是这样的：
合同变更的例一
公司A与客户B签订销售合同。公司A以人民一百元的单价，销售一百件产品给客户B，货款共计人民币一万元。十天后，公司A交付了八十件产品，并确认了收入共人民币八千元。第二十天（即变更日），双方签订变更合同，除原合同规定的权利义务之外，公司A以人民币一百元的单价再销售五十件相同的产品给客户B。
分析：由于增加的商品和销售价款可以明确区分；而且新增的价款反应了新增商品的单独售价。因此，变更部分应该按新合同来进行会计处理。
第二个例子：如果合同变更后的价格不能反映增加产品的单独售价，而且于变更日，“已转让产品”与“未转让产品”之间可以明确区分，应当视为原合同终止，同时将“原合同尚未提供的产品”及“合同变更部分”合并为新合同进行会计处理。
第三个例子：如果合同变更后的价格不能反映增加产品的单独售价，而且于变更日，-2-
“已转让产品”与“未转让产品”之间不能明确区分的（详见第二步，识别履约义务），应当将变更部分作为原合同的组成部分，由此产生对已确认收入的影响，计入变更日财务报表。
第二步：识别履约义务
公司提供All-In-One产品，合同上列了一长串商品以及服务。每一种商品和服务都是履约义务吗？
不一定哦。公司提供的All-In-One产品，说穿了包括三种形式:1)有形商品,2)无形的服务或权利，以及3)通过“提供重大服务将不同商品整合起来”的组合。需要仔细分析合同和公司惯例，才能知道它们是不是“可明确区分”。
履约义务就是在合同中，向客户转让“可明确区分的商品或服务”的承诺。比如销售商品，转让使用权，特殊经营许可等。会计师事务所和客户签订的合约里提到的，“完成审计服务并出具审计报告”，就是会计师事务所的履约义务。
可明确区分的商品或服务包含两个方面：
首先，它有单独的使用价值。即，客户能够从该商品本身的使用（或与其他易获得资源一起使用）中受益；
其次，该服务或商品基于合同是可区分的。
当然啦，除了书面合同里列明的承诺，公司也可能为客户提供一些未列明的服务，比如免费的维修。如果客户有一个合理预期，认为公司会继续提供某项免费服务，该服务可能也是一个可区分的履约义务。另外，可能成为履约义务的还包括公开宣布的政策，以及特定声明等。
举例
电信运营商“办话费流量套餐送手机”的业务，通常包括三个履约义务：卖手机，卖话费和卖流量。为什么可以分开呢？因为：
手机可以单独使用，话费和流量能够令使用者通过对他们的使用而获益－－说明它们“本身”是可区分的；
在套餐合同上，这几项内容是分开注明的－－说明运营商在合同中做出了可区分的承诺。不可区分的迹象如果有以下情况，公司提供的商品或服务就有可能“不可区分”，即，可能不属于分列或单独的履约义务：
需整合或组合－－通常与建造合同有关。比如某公司C为客户D建造一个医院。双方签署的合同包括建造医院的具体事项，比如地面平整，奠基，采购材料和设备，构造
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建筑物，铺设管道和线路，安装设备等。这些商品和服务是合同的投入(“Input”)，医院则是合同的产出(“Output”)。
由于公司C（或其竞争对手）经常向其他客户销售相同的Input，因此，每一个Input都可以被单独或与其他商品一起使用，“本身”是有价值的。另外，客户D也可以从这些Input中获得经济利益。由上，每一项Input都符合可明确区分的第一个条件－－有单独使用价值。但是，公司C并没有在合同内承诺“分别销售这些Input”，而是承诺将这些Input整合为一个能够发挥功能的医院(Output)。因此，这些Input不符合明确区分的第二个条件
－－基于合同可区分由于该合同未满足“可明确区分”的第二个条件，因此公司C需要将所有的Input（商品和服务）合并起来作为一个履约义务。
需要重大修改或定制－－通常与软件合同相关。比如审计公司E向软件公司F购买ERP系统，并要求软件公司F在标准ERP系统的基础上，设计特定的程序来汇集监管机构所需的报备资料。在这个例子里，“定制服务”虽然基于合同是可区分的，但没有单独使用价值，因此它是“不可明确区分”的，需和ERP系统合并起来作为一个履约义务。
与其他商品高度关联－－包括其他可能性。比如公司C向客户D提供设计并制造样品的服务。该设计有一些重要功能尚未完成，需要不断地按照新的设计制造样品，来一步步完善。由于设计是不完善的，公司C也许需要在设计完善之后，对每一个样品再做重新加工。
因为“设计”和“制造样品”高度关联，任何单独的一项对客户来说是无法获益且没有使用价值的，因此客户也不会只购买其中一项。由于“设计”和“制造样品”不可明确区分，需要被合并起来作为一个履约义务。
Warranty保修或保证
根据行业惯例或法规，公司有可能向客户提供一段时间的保证。保证有不同的性质，某些仅保证卖出的商品能够按合同规定正常运行（比如包退，包换），某些则需要公司提供增量服务（比如包修）。
如果客户没有选择权，比如苹果公司对每一个已销售的IPAD都有一年的保修义务。该保修是没有单独售价的，客户无法单独使用这个服务并获得收益。因此它不是一个可区分的服务，应该和原商品一起作为一个履约义务，根据本文的第五步所述方法确认收入。
如果客户拥有选择权，比如购买IPAD时可以选择是否需要额外的，第二年和第三年的-4-
保修服务。由于该保修有单独售价，可以单独使用并获得收益，因此属于一个可区分的服务，即，是一个单独的履约义务。它需要与原商品一起，根据本文第四步所述方法分摊交易价格，并根据本文的第五步所述方法确认收入。
第三步：确定交易价格
交易价格，指企业因向客户转让商品或提供服务而预期有权收取的对价，通常以合同条款为基础，结合以往习惯做法来确定。
除此之外，对交易价格有影响的因素还包括：
可变对价及其限制要求
重大融资成分
非现金对价
应付客户对价等
1.可变对价及其限制要求
交易中的可变对价的形式很多，包括基于销售收入的收费，折扣，返利，退款，奖励，赔偿或其他类似情况。可变对价的金额可能随着合同签订日之后事项的变化，而产生不可预计的变化。
可变对价的例子
商品厂家收入的可变对价：附有销售退回条款；向经销商或超市提供各类折扣或销售支持。
广告公司收入的可变对价：电视台根据发布广告的总金额，向广告公司支付一定比例的返利。
知识产权IP所有者收入的可变对价：公司根据销售收入的金额，向知识产权IP所有者支付一定比例的分成。
对于可变对价的估计有两种方法：
预期价值：按照可能发生情况及相关可能性计算得出的均值；
最可能发生金额的最佳估计数
在确认可变对价时，有一个重要的限制要求－－确认可变对价的金额，不可超过“在不确定性”消除时，累计已确认的收入极可能不会发生重大转回的金额。换句话说，合同的交易价格包括“极可能”不会发生重大收入转回的金额，要求公司进行以下分析：
分析由于未来不确定性的事项，所导致的收入转回的风险；
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分析一旦该未来不确定的事项发生，收入将转回的数量级。
2.重大融资成分
新收入准则引出一个较特殊的定义：交易价格。交易价格是假定客户在取得商品或服务时应支付的现金（现销价格）。
有时候，交易价格和“合同对价”的金额是一样的。但有时候，它们之间有差异。例如，如果公司“交付商品或服务”的时点和“收款”的时点有较大的间隔（比如一年以上）时，该差异就会产生。“合同对价”与“交易价格”之间的差额如果有融资成分，需要在合同期间按实际利率法摊销。
例子
供应商E和客户F签署合同，以人民币一万元的金额销售一组机械，并允许客户F分5年还款。如果客户F答应在收到机械的当天还款，销售金额可以下降为人民币八千元。
分析：在这个例子里，合同对价为人民币一万元，交易价格（即现销价格）为人民币八千元。两个金额之间的差异人民币二千元可能是融资成分，需要在合同期5年内按实际利率法摊销。
当然啦，如果实际取得商品控制权和支付时点之间的差异不超过一年，可以忽略重大融资成分的考量。
3.非现金对价
非现金对价应当按照非现金对价的公允价值确定交易价格。如果不能可靠估计公允价值，可按转让商品的单独售价间接确定交易价格。
4.应付客户对价
应付客户对价包括返利，折扣，优惠券等。除非该对价是为了向客户取得“能够明确区分”的商品或服务，应付客户对价应冲减交易价格，并在“确认收入”与“承诺支付对价”孰晚的时点冲减收入。
举例
供应商G向超市H销售货物，并第一次向超市H支付陈列费。
分析：按照惯例，供应商G并不能控制超市H员工布置柜台的行为。另外，陈列柜台的所有权也不会转移给供应商G。因此，供应商G无法通过陈列费控制商品或服务，即，陈列费不属于由超市H向供应商G提供的一项单独的商品或服务。
结论：由于陈列费不是为了取得一个可明确区分的履约义务，它应该冲减供应商G对
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超市H的销售收入。
需要注意的是：
应付客户对价需要考虑“没有在合同中列明”，但需要向客户支付的款项。
如果该款项在以前年度曾经支付，且客户有一个合理预期今年仍然会收到它，该款项其实是可变对价的一部分，应该参照可变对价的会计处理。
第四步：分摊交易价格
分摊交易价格时，要考虑各履约义务的公允价值吗
不用不用。考虑各履约义务的单独售价Stand-AloneSellingPrice就可以啦。如果合同中包含两项或多项履约义务，公司需要在合同生效日，按照商品或服务的单独售价的相对比例，将交易价格分摊到各个单项的履约义务。
第一步：获得单独售价
Stand-AloneSellingprice公司在类似环境下销售该商品给类似客户的价格（即：可观察价格），就是“单独售价”的最佳证据。
第二步：估计单独售价
如果没有单独售价，公司可以按照恰当的方法，估计单独售价。恰当的方法包括：市场调整法，成本加成法，余值法等。
市场调整法，根据某商品的市场售价，考虑本企业的成本和毛利等进行恰当的调整后，确定单独售价。
余值法，指“交易价格”减去“合同中其他商品可观察的单独售价”之后的余值，确定某商品或服务的单独售价。仅限于该商品或服务具有高度可变或尚不确定的情况。另外，需先将合同折扣分配到其他履约义务，然后才使用余值法。
使用“余值法”有两个前提：
高度可变性：公司以差异明显的价格在近期向不同客户销售同一商品或服务。比如，提供的折扣率范围是10%到50%。
不确定性：公司尚未对该商品或服务定价，且该商品或服务从未出售过。
第三步：分摊交易价格
公司按照各履约义务的单独售价，将交易价格分摊至各履约义务。
举例
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仍然以电信运营商“办话费流量套餐送手机”为例。
假设该套餐有三个履约义务（话费，流量和手机），合同售价为人民币1500元，而承诺的这三个履约义务的单独售价分别为人民币500元，人民币1000元和人民币1500元（总额为人民币3000元）。
那么，分摊交易价格如下：
话费：人民币250元(500*1500/3000）
流量：人民币500元(1000*1500/3000）
手机：人民币750元(1500*1500/3000）
在分摊交易价格时，公司还需要注意以下事项：
类似商品：所运用的估计方法应该保持一致
同一合同中的不同商品：可用不同方法估计单独售价
合同折扣：除非仅和某项履约义务相关，合同折扣需要在各项履约义务之间按比例分摊余值法的合理性：使用余值法时，需要考虑结果是否合理。如果明显不合理，需要用其他方法重新计算
第五步：收入确认时点或期间
根据新收入准则，公司应当在履行了合同中的履约义务，即在客户取得相关商品控制权时确认收入。其中，和现行准则差别最大的部分就是“控制”。
控制
控制指能从该商品的使用中获得几乎全部的经济利益，而获益的方法包括以下几种：
用来生产商品或提供服务；
用来提升其他资产的价值；
用来减少负债或费用；
用来买卖；
用做借款的抵押；
持有等。
主要责任人与代理人
如果公司在向客户转让商品前已经控制了该商品或服务，则公司在交易中是主要责任人，应该按照总额确认收入。公司在向客户转让商品前控制商品或服务（即，是主要责任人）的迹象包括但不限于：
负责提供相关商品和服务；
-8-
有存货风险；
有独立制定价格的权利。
但是，有些代理人也有一部分制定价格的权利。所以对主要责任人的考量需要很小心。
团购餐馆优惠券
某团购网提供特定餐馆，不可退款的优惠券。根据团购网与餐馆签订的合同，优惠券定价为人民币100元，可抵餐馆人民币150元的消费。对于收到的款项，团购网自留人民币20元，餐馆则获得人民币80元。
餐饮服务是由餐馆提供的。团购网并不事先向餐馆购买餐饮服务或承诺优惠券的数量。团购网有一个客户满意度计划，接纳客户对餐饮服务提出的投诉，并协助客户与餐馆交涉。如交涉之后需赔偿客户损失，由餐馆支付。
这个优惠券的交易包含什么商品或服务？应该不是通常意义上说的餐饮服务，因为餐饮服务是由餐馆提供的，餐馆并没有接到团购网的要求提供该服务。该团购网认为，优惠券交易给了客户“享(chi)受(yi)美(dun)食(fan)的权利”。
考量主要责任人与代理人的时候，团购网需要问自己一个问题：“销售优惠券给客户之前，我控制了该优惠券吗？”
由于以下两个原因，团购网认为自己是代理人。
销售之前不控制：在销售优惠券之前，该优惠券根本不存在。因此，团购网在销售该优惠券之前，根本不可能“使用”该优惠券并获得经济利益，即，不控制该优惠券；
没有存货风险：由于团购网并不事先向餐馆购买餐饮服务或承诺优惠券的数量，因此团购网也没有存货风险。
履约义务的履行
在某一时段内履行vs在某一时点履行
公司需要在合同生效之日，判断每一个履约义务是“在某一时段内履行”还是“在某一时点履行”，然后分别确认销售收入。
某一时段内履行义务，需满足以下任一条件：
客户不断收到并消耗企业履约所带来的经济利益，通常包括经常性或常规服务。比如，清洁服务（如果第三方履行剩余的清洁服务，无须重做之前的服务）；
健身房的服务（第一个月的服务不影响以后月份的服务）；专业公司的常年法律服务等。
客户能够控制企业履约过程中在建的商品。比如，在客户的土地上建造厂房，因此客户对它是有控制的。
-9-
已提供的一部分服务/商品无可替代用途，且公司在整个合同期内有权就累计已完成的部分收取成本和合理利润。比如，由于商品是按照客户的特殊指示生产的，所以它的一部分是不能被单独卖掉。
所有不满足以上任意条件的履约义务，都属于某一时点履行的义务。
知识产权许可一般指引
知识产权许可有很多类别，比如软件和技术，电影和音乐等娱乐产品，特许经营权，专利，商标和版权等。
通常来说，授予客户某知识产权许可的时候，公司可能还会提供其他商品或服务。销售收入的难点在于：
辨别履约义务：知识产权许可和其他商品／服务是“一个不可分”的履约义务，还是“数个可分“的履约义务？
使用vs获取（承诺的性质）：授予的许可，是允许客户“使用Use知识产权的权利”，还是“获取Access知识产权的权利”？
同时满足下列条件时，该许可属于“获取Access知识产权的权利”，公司需在“某一时段内履行”的义务：
根据合同要求或客户的合理预期，公司需要在约定时间内从事对该“知识产权”有重大影响的活动（比如定期更新软件，品牌维护等）
公司从事的活动会对客户可能产生有利或不利的影响（比如，对于赞助商来说，被赞助团队的成绩会影响赞助商获得的收益）；
公司从事的该活动不会导致向客户转让商品。
未同时满足以上条件的许可，属于“使用Use知识产权的权利”，公司将在“某一时点履行的义务”。比如：电影，电视节目，音乐等。
特许使用费的例外规定
如果特许使用费仅基于销售或使用情况计算交易对价，该情况适用例外规定，公司应当在“发生销售或使用”和“企业履行相关履约义务”这两个时点孰晚时确认收入。
某一时点履行的义务，应该在对方取得控制权时确认。对方取得控制权的迹象包括：
现时付款义务；
转移法定所有权；
转移实物；
-10-
已转移主要风险和报酬；
客户已接受该商品等
履约进度
Completionofperformanceobligation对于那些属于某一时段履行的业务，公司需要估计履约进度：
产出法－－跟据已转移给客户的商品对于客户的价值确定。比如完工进度评估法，已实现的里程碑，已交付的商品或服务等；
投入法－－根据企业为履行义务的投入确定。比如发生的成本，耗用的工时，耗费的机器运转时数等。
在不能合理确定履约进度的情况下，如预计将来可获得补偿，公司可以按已发生成本确认收入，直到履约进度能合理估计。
另外，对于属于某一时点履行的业务，公司是无需估计履约进度的。
其他考量之一
合同取得成本vs合同履约成本
新准则有什么明显的变化？
为获得合同而直接增加的成本需要计入资产，考虑摊销年限啦
合同取得成本：公司为取得合同发生的增量成本，如预期可收回，应当确认为一项资产。增量成本就是“不取得合同就不会发生的成本”。该资产需要摊销，摊销的期限与相关合同收入确认的时点或期间一致。如果相关合同收入确认期间不高于一年，合同取得成本可以在发生时计入当期损益。
合同履约成本：指公司为履行合同而发生的成本。如果不属于其他准则范围，且同时满足以下条件的，可作为合同履约成本确认为一项资产：
该成本直接与取得的合同相关。
该成本增加了公司未来用于履行义务的资源。
该成本预期能够收回。
举例
支付给销售人员的佣金：如果合同未签订，无需支付。因此，它是为签订合同而增加的成本。另外，公司通常认为，佣金能够在将来对合同的执行过程中收回。
尽职调查成本或差旅费：哪怕合同最终未签订，这些成本费用也会发生。因此，不能作为合同取得成本确认资产。
-11-
支付给销售人员的年度奖金：它们不完全与获取合同相关。因此，不能作为合同取得成本确认资产。
为特定合同开发的技术平台，会发生很多成本。比如设计费，软件和设备成本，测试费用，专门操作人员工资等。特定技术平台的成本需要分别考虑会计处理：
软件：根据无形资产的要求确认；
硬件：根据固定资产的要求确认；
设计和测试费用：该成本增加了公司的履约资源，也符合合同履约成本的另两个条件。因此，它需要资本化，并在合同的有效期内（包括预计的续约期）摊销。
雇佣的操作人员：由于操作人员的工资并不会增加公司的履约资源，因此不属于合同履约成本，应在发生时直接计入成本费用。
其他考量之二
客户的选择权
在经营过程中，公司经常向客户提供额外的优惠，比如优惠券，客户忠诚计划，续约权等。客户将自主决定是否使用这些优惠。对于“额外选择权”，公司需要评估它是否提供了一项重大权利？是否是一项单独的履约义务？如果它是一项重大权利，而且是一个单独履约义务，则需要计算单独售价并参与交易价格的分摊。
本次购物时给予的，客户可以在下次购物时使用的优惠券：
优惠券的票面折扣比平时高很多吗？－重大权利
客户将来的“平均购买量”是多少？计算单独售价
续约权：
续约所需要的价格比平时价格低很多吗？计算单独售价
客户忠诚计划：
客户使用积分的可能性有多大？－
计算单独售价
电信运营商套餐外的服务：
套餐外普通服务的定价并没有给客户一个重大权利，因此不属于“额外选择权”。
其他考量之三
-12-
衔接过渡
国际准则15号规定，公司可以选择完全追溯调整法，完全追溯简便调整法和累积影响法。
但是，中国准则14号规定，公司应当根据累计影响数调整当年年初的留存收益以及财务报表其他相关项目金额。但是，对比期间的信息不予调整。对于某些符合要求的合同变更，公司可以予以简化处理，无需根据“合同变更”进行账务处理，而是根据变更的最终安排进行账务处理。
-13-
篇五：新收入准则讲解
新收入准则的解读
第一章
总则
第一条
为了规范收入的确认、计量和相关信息的披露，根据《企业会计准则——基本准则》，制定本准则。
第二条
收入，是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。
会计要素的分类
收入的特征
收入的分类
【案例1】（多选题）
下列属于工业企业“其他业务收入”的有（）。
A．销售材料的收入
B．销售商品
C．无形资产使用费收入
D．捐赠收入
【答案】AC
收入的确认条件
第三条
本准则适用于所有与客户之间的合同，但下列各项除外：
（一）由《企业会计准则第2号——长期股权投资》《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》《企业会计准则第23号——金融资产转移》《企业会计准则第24号——套期会计》《企业会计准则第33号——合并财务报表》以及《企业会计准则第40号——合营安排》规范的金融工具及其他合同权利和义务，分别适用《企业会计准则第2号——长期股权投资》《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》《企业会计准则第23号——金融资产转移》《企业会计准则第24号——套期会计》《企业会计准则第33号——合并财务报表》以及《企业会计准则第40号——合营安排》。
（二）由《企业会计准则第21号——租赁》规范的租赁合同，适用《企业会计准则第21号——租赁》。
（三）由保险合同相关会计准则规范的保险合同，适用保险合同相关会计准则。
本准则所称客户，是指与企业订立合同以向该企业购买其日常活动产出的商品或服务（以下简称“商品”）并支付对价的一方。
本准则所称合同，是指双方或多方之间订立有法律约束力的权利义务的协议。合同有书面形式、口头形式以及其他形式。
第二章
确认
第四条
企业应当在履行了合同中的履约义务，即在客户取得相关商品控制权时确认收入。
取得相关商品控制权，是指能够主导该商品的使用并从中获得几乎全部的经济利益。
第五条
当企业与客户之间的合同同时满足下列条件时，企业应当在客户取得相关商品控制权时确认收入：
（一）合同各方已批准该合同并承诺将履行各自义务；
（二）该合同明确了合同各方与所转让商品或提供劳务（以下简称“转让商品）相关的权利和义务；
（三）该合同有明确的与所转让商品相关的支付条款；
（四）该合同具有商业实质，即履行该合同将改变企业未来现金流量的风险、时间分布或金额；（一票否决制）
（五）企业因向客户转让商品而有权取得的对价很可能收回。
在合同开始日即满足前款条件的合同，企业在后续期间无需对其进行重新评估，除非有迹象表明相关事实和情况发生重大变化。合同开始日通常是指合同生效日。
第六条
在合同开始日不符合本准则第五条规定的合同，企业应当对其进行持续评估，并在其满足本准则第五条规定时按照该条的规定进行会计处理。
对于不符合本准则第五条规定的合同，企业只有在不再负有向客户转让商品的剩余义务，且已向客户收取的对价无需退回时，才能将已收取的对价确认为收入；否则，应当将已收取的对价作为负债进行会计处理。没有商业实质的非货币性资产交换，不应当确认收入。
补充：
商业实质是指必须是换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同，或者是换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。
第七条
企业与同一客户（或该客户的关联方）同时订立或在相近时间内先后订立的两份或多份合同，在满足下列条件之一时，应当合并为一份合同进行会计处理：
（一）该两份或多份合同基于同一商业目的而订立并构成一揽子交易；
补充：
一揽子交易是指大规模的或无区别的交易或行为，一揽子交易的最本质特征是：其中的各交易步骤是作为一个整体一并筹划和确定下来的，旨在实现同一交易目的、互为前提和条件。
（二）该两份或多份合同中的一份合同的对价金额取决于其他合同的定价或履行情况；
（三）该两份或多份合同中所承诺的商品（或每份合同中所承诺的部分商品）构成本准则第九条所规定的单项履约义务。
【案例2】
例如，为建造一个冶炼厂，某建造承包商与客户一揽子签订了三项合同，分别建造一个选矿车间、一个冶炼车间和一个工业污水处理系统。根据合同规定，这三个工程将由该建造承包商同时施工，并根据整个项目的施工进度办理价款结算。
根据上述资料分析，由于这三项合同是一揽子签订的，表明符合第七条第（一）项规定条件，它们是基于同一商业目的而订立的，因为对客户而言，只有这三项合同全部完工交付使用时，该冶炼厂才能投料生产，发挥效益。
第八条
企业应当区分下列三种情形对合同变更分别进行会计处理：
（一）合同变更增加了可明确区分的商品及合同价款，且新增合同价款反映了新增商品单独售价的，应当将该合同变更作为一份单独的合同进行会计处理。
（二）合同变更不属于本条第（一）规定的情形，且在合同变更日与已转让商品或已提供服务（以下简称“已转让的商品”）与未转让商品或尚未提供服务（以下简称“未转让的商品”）之间可明确区分的，应当视为原合同终止。同时，将原合同未履约部分与合同变更部分合并为新合同进行会计处理。
（三）合同变更不属于本条第（一）规定的情形，且在合同变更日已转让的商品与未转让的商品之间不可明确区分的，应当将该合同变更部分作为原合同的组成部分进行会计处理，由此产生的对已确认收入的影响，应当在合同变更日调整当期收入。
本准则所称合同变更，是指经合同各方批准对原合同范围或价格作出的变更。
第九条
合同开始日，企业应当对合同进行评估，识别该合同所包含的各单项履约义务，并确定各单项履约义务是在某一时段内履行，还是在某一时点履行，然后，在履行了各单项履约义务时分别确认收入。
履约义务，是指合同中企业向客户转让可明确区分商品的承诺。履约义务既包括合同中明确的承诺，也包括由于企业已公开宣布的政策、特定申明或以往的习惯做法等导致合同订立时客户合理预期企业将履行的承诺。企业为履行合同而应开展的初始活动，通常不构成履约义务，除非该活动向客户转让了承诺的商品。
企业向客户转让一系列实质相同且转让模式相同的、可明确区分商品的承诺，也应当作为单项履约义务。
转让模式相同，是指每一项可明确区分商品均满足本准则第十一条规定的、在某一时段内履行履约义务的条件，且采用相同方法确定其履约进度。
第十条
企业向客户承诺的商品同时满足下列条件的，应当作为可明确区分商品：
（一）客户能够从该商品本身或从该商品与其他易于获得资源一起使用中受益；
（二）企业向客户转让该商品的承诺与合同中其他承诺可单独区分。
下列情况通常表明企业向客户转让该商品的承诺与合同中其他承诺不可单独区分：
1．企业需提供重大的服务以将该商品与合同中承诺的其他商品整合成约定的组合产出转让给客户；
2．该商品将对合同中承诺的其他商品予以重大修改或定制；
3．该商品与合同中承诺的其他商品具有高度关联性。
第十一条
满足下列条件之一的，属于在某一时段内履行履约义务；否则，属于在某一时点履行履约义务。
（一）客户在企业履约的同时即取得并消耗企业履约所带来的经济利益；
（二）客户能够控制企业履约过程中在建的商品；
（三）企业履约过程中所产出的商品具有不可替代用途，且该企业在整个合同期间内有权就累计至今已完成的履约部分收取款项。
具有不可替代用途，是指因合同限制或实际可行性限制，企业不能轻易地将商品用于其他用途。
有权就累计至今已完成的履约部分收取款项，是指在由于客户或其他方原因终止合同的情况下，企业有权就累计至今已完成的履约部分收取能够补偿其已发生成本和合理利润的款项，并且该权利具有法律约束力。
第十二条
对于在某一段时段内履行的履约义务，企业应当在该段时间内按照履约进度确认收入，但是，履约进度不能合理确定的除外。
企业应当考虑商品的性质，采用产出法或投入法确定恰当的履约进度。其中，产出法是根据已转移给客户的商品对于客户的价值确定履约进度；投入法是根据企业为履行履约义务的投入确定履约进度。对于类似情况下的类似履约义务，企业应当采用相同的方法确定履约进度。
当履约进度不能合理确定的，企业已经发生的成本预计能够得到补偿的，应当按照已经发生的成本金额确认收入，直到履约进度能够合理确定为止。
第十三条
对于在某一时点履行的履约义务，企业应当在客户取得相关商品控制权时点确认收入。在判断客户是否已取得商品控制权时，企业应当考虑下列迹象：
（一）企业就该商品享有现时收款权利，即客户就该商品负有现时付款义务；
（二）企业已将该商品的法定所有权转移给客户，即客户已拥有该商品的法定所有权；
（三）企业已将该商品实物转移给客户，即客户已实物占有该商品；
（四）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给客户，即客户已取得该商品所有权上的主要风险和报酬。
（五）客户已接受该商品。
（六）其他表明客户已取得商品控制权的迹象。
第三章
计量
第十四条
企业应当按照分摊至各单项履约义务的交易价格计量收入。
交易价格，是指企业因向客户转让商品而预期有权收取的对价金额。企业代第三方收取的款项以及企业预期将退还给客户的款项，应当作为负债进行会计处理，不计入交易价格。
第十五条
企业应当根据合同条款，并结合其以往的习惯做法确定交易价格。在确定交易价格时，企业应当考虑可变对价、合同中存在的重大融资成分、非现金对价、应付客户对价等因素的影响。
第十六条
合同中存在可变对价的，企业应当按照期望值或最可能发生金额确定可变对价的最佳估计数，但包含可变对价的交易价格，应当不超过在相关不确定性消除时累计已确认收入极可能不会发生重大转回的金额。企业在评估累计已确认收入是否极可能不会发生重大转回时，应当同时考虑收入转回的可能性及其比重。
每一资产负债表日，企业应当重新估计应计入交易价格的可变对价金额。可变对价金额发生变动的，按照本准则第二十四条和第二十五条规定进行会计处理。
【案例3】
例如发生一笔100万元的交易，存在现金折扣（现金折扣入财务费用，根据净额确认收入），公司根据历史经验估计客户付款期限的概率，测算交易时点的收入：
公司在发生交易时确认收入是98.7万元，与实际三个付款期限确认的收入都不一致，届时又可能产生以下问题：
一是收入计量的随意性（付款概率存在人为估计，准确性难以保证）；
二是在确认收入的同时确认销项税，如果跨月，则存在巨大的税会差异。
第十七条
合同中存在重大融资成分的，企业应当按照假定客户在取得商品控制权时即以现金支付的应付金额确定交易价格。该交易价格与合同对价之间的差额，应当在合同期间内采用实际利率法摊销。
合同开始日，企业预计客户取得商品控制权与客户支付价款间隔不超过一年的，可以不考虑合同中存在的重大融资成分。
解释：
新收入准则明确了只要合同超过1年的应收账款在确认收入时就须严格判断收款时点与销售时点（收入确认时点）的时间间隔，要求按照市场利率折现确认收入，同时应收账款与合同价款的差异确认为未确认融资收益。
【案例4】
某合同约定一个交易事项成交总价200万元，合同约定第12个月付款100万元，第24个月付款100万元。在确认收入时要根据现时实际利率5%折算现值。经过计算，现值为185.94万元，剩余14.06万元作为未确认融资收益计量。
第十八条
客户支付非现金对价的，企业应当按照非现金对价的公允价值确定交易价格。非现金对价的公允价值不能合理估计的，企业应当参照其承诺向客户转让商品的单独售价间接确定交易价格。非现金对价的公允价值因对价形式以外的原因而发生变动的，应当作为可变对价，按照本准则第十六条的规定进行会计处理。
单独售价，是指企业向客户单独销售商品的价格。
第十九条
企业应付客户（或向客户购买本企业商品的第三方，本条下同）对价的，应当将该应付对价冲减交易价格，并在确认相关收入与支付（或承诺支付）客户对价二者孰晚的时点冲减当期收入，但应付客户对价是为了向客户取得其他可明确区分商品的除外。
企业应付客户对价是为了向客户取得其他可明确区分商品的，应当采用与本企业其他采购相一致的方式确认所购买的商品。企业应付客户对价超过向客户取得可明确区分商品公允价值的，超过金额应当冲减交易价格。向客户取得的可明确区分商品公允价值不能合理估计的，企业应当将应付客户对价全额冲减交易价格。
第二十条
合同中包含两项或多项履约义务的，企业应当在合同开始日，按照各单项履约义务所承诺商品的单独售价的相对比例，将交易价格分摊至各单项履约义务。企业不得因合同开始日之后单独售价的变动而重新分摊交易价格。
第二十一条
企业在类似环境下向类似客户单独销售商品的价格，应作为确定该商品单独售价的最佳证据。单独售价无法直接观察的，企业应当综合考虑其能够合理取得的全部相关信息，采用市场调整法、成本加成法、余值法等方法合理估计单独售价。在估计单独售价时，企业应当最大限度地采用可观察的输入值，并对类似的情况采用一致的估计方法。
市场调整法，是指企业根据某商品或类似商品的市场售价考虑本企业的成本和毛利等进行适当调整后，确定其单独售价的方法。
成本加成法，是指企业根据某商品的预计成本加上其合理毛利后的价格，确定其单独售价的方法。
余值法，是指企业根据合同交易价格减去合同中其他商品可观察的单独售价后的余值，确定某商品单独售价的方法。
第二十二条
企业在商品近期售价波动幅度巨大，或者因未定价且未曾单独销售而使售价无法可靠确定时，可采用余值法估计其单独售价。
第二十三条
对于合同折扣，企业应当在各单项履约义务之间按比例分摊；
有确凿证据表明合同折扣仅与合同中一项或多项（而非全部）履约义务相关的，企业应当将该合同折扣分摊至相关一项或多项履约义务。
合同折扣仅与合同中一项或多项（而非全部）履约义务相关，且企业采用余值法估计单独售价的，应当首先按照前款规定在该一项或多项（而非全部）履约义务之间分摊合同折扣，然后采用余值法估计单独售价。
合同折扣，是指合同中各单项履约义务所承诺商品的单独售价之和高于合同交易价格的金额。
第二十四条
对于可变对价及可变对价的后续变动额，企业应当按照本准则第二十条至第二十三条规定，将其分摊至与之相关的一项或多项履约义务，或者分摊至构成单项履约义务的一系列可明确区分商品中的一项或多项商品。
对于已履行的履约义务，其分摊的可变对价后续变动额应当调整变动当期的收入。
第二十五条
合同变更之后发生可变对价后续变动的，企业应当区分以下三种情形分别进行会计处理：
（一）合同变更属于本准则第八条（一）规定的情形的，企业应当判断可变对价后续变动与哪一项合同相关，并按照本准则第二十四条的规定进行会计处理。
（二）合同变更属于本准则第八条（二）规定情形，且可变对价后续变动与合同变更前已承诺可变对价相关的，企业应当首先将该可变对价后续变动额以原合同开始日确定的基础进行分摊，然后再将分摊至合同变更日尚未履行履约义务的该可变对价后续变动额以新合同开始日确定的基础进行二次分摊。
（三）合同变更之后发生除本条（一）、（二）规定情形以外的可变对价后续变动的，企业应当将该可变对价后续变动额分摊至合同变更日尚未履行的履约义务。
第四章
合同成本
第二十六条
企业为履行合同发生的成本，不属于其他企业会计准则规范范围且同时满足下列条件的，应当作为合同履约成本确认为一项资产。
（一）该成本与一份当前或预期取得的合同直接相关，包括直接人工、直接材料、制造费用（或类似费用）、明确由客户承担的成本以及仅因该合同而发生的其他成本；
（二）该成本产生了企业未来用于履行履约义务的资源；
（三）该成本预期能够收回。
第二十七条
企业应当在下列支出发生时，将其计入当期损益：
（一）管理费用；
（二）非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用（或类似费用），这些支出为履行合同发生，但未反映在合同价格中；
（三）与履约义务中已履行部分相关的支出；
（四）无法在尚未履行的与已履行的履约义务之间区分的相关支出。
第二十八条
企业为取得合同发生的增量成本预期能够收回的，应当作为合同取得成本确认为一项资产；但是，该资产摊销期限不超过一年的，可以在发生时计入当期损益。
增量成本，是指企业不取得合同就不会发生的成本（如销售佣金等）。
企业为取得合同发生的、除预期能够收回的增量成本之外的其他支出（如无论是否取得合同均会发生的差旅费等），应当在发生时计入当期损益，但是，明确由客户承担的除外。
第二十九条
按照本准则第二十六条和第二十八条规定确认的资产（以下简称“与合同成本有关的资产”），应当采用与该资产相关的商品收入确认相同的基础进行摊销，计入当期损益。
第三十条
与合同成本有关的资产，其账面价值高于下列两项的差额的，超出部分应当计提减值准备，并确认为资产减值损失：
（一）企业因转让与该资产相关的商品预期能够取得的剩余对价；
（二）为转让该相关商品估计将要发生的成本。
以前期间减值的因素之后发生变化，使得前款（一）减（二）的差额高于该资产账面价值的，应当转回原已计提的资产减值准备，并计入当期损益，但转回后的资产账面价值不应超过假定不计提减值准备情况下该资产在转回日的账面价值。
第三十一条
在确定与合同成本有关的资产的减值损失时，企业应当首先对按照其他相关企业会计准则确认的、与合同有关的其他资产确定减值损失；然后，按照本准则第三十条规定确定与合同成本有关的资产的减值损失。
企业按照《企业会计准则第8号——资产减值》测试相关资产组的减值情况时，应当将按照前款规定确定与合同成本有关的资产减值后的新账面价值计入相关资产组的账面价值。
第五章
特定交易的会计处理
第三十二条
对于附有销售退回条款的销售，企业应当在客户取得相关商品控制权时，按照因向客户转让商品而预期有权收取的对价金额（即，不包括预期因销售退回将退还的金额）确认收入，按照预期因销售退回将退还的金额确认负债。
同时，按照预期将退回商品转让时的账面价值，扣除收回该商品预计发生的成本（包括退回商品的价值减损）后的余额，确认为一项资产，按照所转让商品转让时的账面价值，扣除上述资产成本的净额结转成本。
每一资产负债表日，企业应当重新估计未来销售退回情况，如有变化，应当作为会计估计变更进行会计处理。
第三十三条
对于附有质量保证条款的销售，企业应当评估该质量保证是否在向客户保证所销售商品符合既定标准之外提供了一项单独的服务。企业提供额外服务的，应当作为单项履约义务，按照本准则规定进行会计处理；否则，质量保证责任应当按照《企业会计准则第13号——或有事项》规定进行会计处理。
在评估质量保证是否在向客户保证所销售商品符合既定标准之外提供了一项单独的服务时，企业应当考虑该质量保证是否为法定要求、质量保证期限以及企业承诺履行任务的性质等因素。
客户能够选择单独购买质量保证的，该质量保证构成单项履约义务。
第三十四条
企业应当根据其在向客户转让商品前是否拥有对该商品的控制权，来判断其从事交易时的身份是主要责任人还是代理人。
企业在向客户转让商品前能够控制该商品的，该企业为主要责任人，应当按照已收或应收对价总额确认收入。
否则，该企业为代理人，应当按照预期有权收取的佣金或手续费的金额确认收入，该金额应当按照已收或应收对价总额扣除应支付给其他相关方的价款后的净额，或者按照既定的佣金金额或比例等确定。
企业向客户转让商品前能够控制该商品的情形包括：
（一）企业自第三方取得商品或其他资产控制权后，再转让给客户；
（二）企业能够主导第三方代表本企业向客户提供服务；
（三）企业自第三方取得商品控制权后，通过提供重大的服务将该商品与其他商品整合成某组合产出转让给客户。
在具体判断向客户转让商品前是否拥有对该商品的控制权时，企业不应仅局限于合同的法律形式，而应当综合考虑所有相关事实和情况，这些事实和情况包括：
（一）企业承担向客户转让商品的主要责任；
（二）企业在转让商品之前或之后承担了该商品的存货风险；
（三）企业有权自主决定所交易商品的价格；
（四）其他相关事实和情况。
第三十五条
对于附有客户额外购买选择权的销售，企业应当评估该选择权是否向客户提供了一项重大权利。企业提供重大权利的，应当作为单项履约义务，按照本准则第二十条至第二十四条规定将交易价格分摊至该履约义务，在客户未来行使购买选择权取得相关商品控制权时，或者该选择权失效时，确认相应的收入。客户额外购买选择权的单独售价无法直接观察的，企业应当综合考虑客户行使和不行使该选择权所能获得的折扣的差异、客户行使该选择权的可能性等全部相关信息后，予以合理估计。
客户虽然有额外购买商品选择权，但客户行使该选择权购买商品时的价格反映了这些商品单独售价的，不应被视为企业向该客户提供了一项重大权利。
第三十六条
企业向客户授予知识产权许可的，应当按照本准则第九条和第十条规定评估该知识产权许可是否构成单项履约义务，构成单项履约义务的，应当进一步确定其是在某一时段内履行还是在某一时点履行。
企业向客户授予知识产权许可，同时满足下列条件时，应当作为某一时段内履行的履约义务确认相关收入；否则，应当作为在某一时点履行的履约义务确认相关收入。
（一）合同要求或客户能够合理预期企业将从事对该项知识产权有重大影响的活动；
（二）该活动对客户将产生有利或不利影响。
（三）该活动不会导致向客户转让某项商品。
第三十七条
企业向客户授予知识产权许可，并约定按客户实际销售或使用情况收取特许权使用费的，应当在下列两项孰晚的时点确认收入：
（一）客户后续销售或使用行为实际发生；
（二）企业履行相关履约义务。
第三十八条
对于售后回购交易，企业应当区分下列两种情形分别进行会计处理：
（一）企业因存在与客户的远期安排而负有回购义务或企业享有回购权利的，表明客户在销售时点并未取得相关商品控制权，企业应当作为租赁交易或融资交易进行相应的会计处理。其中，回购价格低于原售价的，应当视为租赁交易，按照《企业会计准则第21号——租赁》的相关规定进行会计处理；
回购价格不低于原售价的，应当视为融资交易，在收到客户款项时确认金融负债，并将该款项和回购价格的差额在回购期间内确认为利息费用等。
企业到期未行使回购权利的，应当在该回购权利到期时终止确认金融负债，同时确认收入。
（二）企业负有应客户要求回购商品义务的，应当在合同开始日评估客户是否具有行使该要求权的重大经济动因。客户具有行使该要求权重大经济动因的，企业应当将售后回购作为租赁交易或融资交易，按照本条（一）规定进行会计处理；否则，企业应当将其作为附有销售退回条款的销售交易，按照本准则第三十二条规定进行会计处理。
售后回购，是指企业销售商品的同时承诺或有权选择日后再将该商品（包括相同或几乎相同的商品，或以该商品作为组成部分的商品）购回的销售方式。
第三十九条
企业向客户预收销售商品款项的，应当首先将该款项确认为负债，待履行了相关履约义务时再转为收入。当企业预收款项无需退回，且客户可能会放弃其全部或部分合同权利时，企业预期将有权获得与客户所放弃的合同权利相关的金额的，应当按照客户行使合同权利的模式按比例将上述金额确认为收入；否则，企业只有在客户要求其履行剩余履约义务的可能性极低时，才能将上述负债的相关余额转为收入。
第四十条
企业在合同开始（或接近合同开始）日向客户收取的无需退回的初始费（如俱乐部的入会费等）应当计入交易价格。
企业应当评估该初始费是否与向客户转让已承诺的商品相关。该初始费与向客户转让已承诺的商品相关，并且该商品构成单项履约义务的，企业应当在转让该商品时，按照分摊至该商品的交易价格确认收入；
该初始费与向客户转让已承诺的商品相关，但该商品不构成单项履约义务的，企业应当在包含该商品的单项履约义务履行时，按照分摊至该单项履约义务的交易价格确认收入；该初始费与向客户转让已承诺的商品不相关的，该初始费应当作为未来将转让商品的预收款，在未来转让该商品时确认为收入。
企业收取了无需退回的初始费且为履行合同应开展初始活动，但这些活动本身并没有向客户转让已承诺的商品的，该初始费与未来将转让的已承诺商品相关，应当在未来转让该商品时确认为收入，企业在确定履约进度时不应考虑这些初始活动；企业为该初始活动发生的支出应按照本准则第二十六条和第二十七条规定确认为一项资产或计入当期损益。
第六章
列报
第四十一条
企业应当根据本企业履行履约义务与客户付款之间的关系在资产负债表中列示合同资产或合同负债。
企业拥有的、无条件（即，仅取决于时间流逝）向客户收取对价的权利应当作为应收款项单独列示。
合同资产，是指企业已向客户转让商品而有权收取对价的权利，且该权利取决于时间流逝之外的其他因素。如企业向客户销售两项可明确区分的商品，企业因已交付其中一项商品而有权收取款项，但收取该款项还取决于企业交付另一项商品的，企业应当将该收款权利作为合同资产。
合同负债，是指企业已收或应收客户对价而应向客户转让商品的义务。如企业在转让承诺的商品之前已收取的款项。
按照本准则确认的合同资产的减值的计量和列报应当按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》和《企业会计准则第37号——金融工具列报》的规定进行会计处理。
第四十二条
企业应当在附注中披露与收入有关的下列信息：
（一）收入确认和计量所采用的会计政策、对于确定收入确认的时点和金额具有重大影响的判断以及这些判断的变更，包括确定履约进度的方法及采用该方法的原因、评估客户取得所转让商品控制权时点的相关判断，在确定交易价格、估计计入交易价格的可变对价、分摊交易价格以及计量预期将退还给客户的款项等类似义务时所采用的方法、输入值和假设等。
（二）与合同相关的下列信息
1．与本期确认收入相关的信息，包括与客户之间的合同产生的收入、该收入按主要类别（如商品类型、经营地区、市场或客户类型、合同类型、商品转让的时间、合同期限、销售渠道等）分解的信息以及该分解信息与每一报告分部的收入之间的关系等。
2．与应收款项、合同资产和合同负债的账面价值相关的信息，包括与客户之间的合同产生的应收款项、合同资产和合同负债的期初和期末账面价值、对上述应收款项和合同资产确认的减值损失、在本期确认的包括在合同负债期初账面价值中的收入、前期已经履行（或
部分履行）的履约义务在本期调整的收入、履行履约义务的时间与通常的付款时间之间的关系以及此类因素对合同资产和合同负债账面价值的影响的定量或定性信息、合同资产和合同负债的账面价值在本期内发生的重大变动情况等。
3．与履约义务相关的信息，包括履约义务通常的履行时间、重要的支付条款、企业承诺转让的商品的性质（包括说明企业是否作为代理人）、企业承担的预期将退还给客户的款项等类似义务、质量保证的类型及相关义务等。
4．与分摊至剩余履约义务的交易价格相关的信息，包括分摊至本期末尚未履行（或部分未履行）履约义务的交易价格总额、上述金额确认为收入的预计时间的定量或定性信息、未包括在交易价格的对价金额（如可变对价）等。
（三）与合同成本有关的资产相关的信息，包括确定该资产金额所做的判断、该资产的摊销方法、按该资产主要类别（如为取得合同发生的成本、为履行合同开展的初始活动发生的成本等）披露的期末账面价值以及本期确认的摊销及减值损失金额等。
（四）企业根据本准则第十七条
规定因预计客户取得商品控制权与客户支付价款间隔未超过一年而未考虑合同中存在的重大融资成分，或者根据本准则第二十八条规定因合同取得成本的摊销期限未超过一年而将其在发生时计入当期损益的，应当披露该事实。
第七章
衔接规定
第四十三条
首次执行本准则的企业，应当根据首次执行本准则的累积影响数，调整首次执行本准则当年年初留存收益及财务报表其他相关项目的金额，对可比期间信息不予调整。企业可以仅对在首次执行日尚未完成的合同的累积影响数进行调整。同时，企业应当在附注中披露，与收入相关会计准则制度的原规定相比，执行本准则对当期财务报表相关项目的影响金额，如有重大影响的，还需披露其原因。
已完成的合同，是指企业按照与收入相关会计准则制度的原规定已完成合同中全部商品的转让的合同。
尚未完成的合同，是指除已完成的合同之外的其他合同。
第四十四条
对于最早可比期间期初之前或首次执行本准则当年年初之前发生的合同变更，企业可予以简化处理，即无需按照本准则第八条规定进行追溯调整，而是根据合同变更的最终安排，识别已履行的和尚未履行的履约义务、确定交易价格以及在已履行的和尚未履行的履约义务之间分摊交易价格。
企业采用该简化处理方法的，应当对所有合同一致采用，并且在附注中披露该事实以及在合理范围内对采用该简化处理方法的影响所作的定性分析。
第八章
附则
第四十五条
本准则自2018年1月1日起施行。
篇六：新收入准则讲解
新收入准则解析
Preparedon21November2021新收入准则修订解析
夏自李
天职国际会计师事务所2008年讨论稿
2002年6月，国际会计准则理事会和美国财务会计准则委员会启动了修订其收入确认相关准则的联合项目。2008年12月，双方理事会发布了《讨论稿：对源于客户合同收入的初步观点》，该讨论稿阐述了双方理事会对于收入的初步观点，包括作为未来准则基础的部分理论原则。国际会计准则理事会和美国财务会计准则委员会提出了一个基于合同的收入确认模型的一般原则，该模型采用以交易价格分摊为基础的计量方法。该收入确认模型是双方理事会在对确认和计量收入的各种替代模型进行广泛讨论后制定的。特别是，讨论稿提出了“履约义务(performance
obligations)”的概念，并将履行履约义务作为收入确认的基础。2.2010年征求意见稿
在考虑了针对该讨论稿的反馈意见后，双方理事会着手制定准则征求意见稿。2010年6月，国际会计准则理事会发布了《征求意见稿：源于客户合同的收入》，相对应的，美国财务会计准则委员会也发布了一项会计准则更新的征求意见稿。反馈意见者支持征求意见稿提议的收入确认核心原则，即，主体确认的收入，应当反映向客户交付所承
诺的商品或服务，其金额应当反映主体预期在交换商品或服务时有权收回的对价。3.2011年二次征求意见稿
征求意见稿的反馈意见提出了很多复杂的应用问题及修订意见，因此，双方理事会于2011年11月发布了二次征求意见稿。相对于第一次征求意见稿，第二次征求意见稿的收入确认模型受到了更多的支持。4.2014年发布正式准则
2014年5月28日，国际会计准则理事会和美国财务会计准则委员会联合发布了修订完成的收入确认准则。其中，国际会计准则理事会发布了《国际财务报告准则第15号——源于客户合同的收入》（《国际财务报告准则第15号》），美国财务会计准则委员会发布了《会计准则更新第2014-09号：源于客户合同的收入》（《主题606》）。5.2016年对收入准则的澄清
在2014年5月发布《国际财务报告准则第15号》和《主题606》之后，国际会计准则理事会和美国财务会计准则委员会成立了收入确认联合过渡资源组（TRG），以确保新收入准则的实施。TRG的目标之一，是向双方理事会反映新收入准则的实施应用相关问题，以帮助双方理事会确定是否以及应当采取什么措施以进一步阐述这些问题。
在2014年至2016年间，TRG共召开了8次讨论会议，供讨论主要议题41项。其中，前6次由IASB和FASB联合召开，2016年的2次会议仅由FASB组成的TRG讨论，IASB
派代表旁听。最终，国际会计准则理事会于2016年4月发布了《对<国际财务报告准则第15号>的澄清》，对TRG讨论涉及的三项议题进行了澄清，即识别履约义务、主要责任人和代理人的考虑，以及许可。对于实务简化操作，国际会计准则理事会对合同变更和已完成合同提供了过渡简化操作。（二）《企业会计准则第14号》修订历程根据“财政部会计司有关负责人就新收入准则的修订完善和发布实施答记者问”介绍，《企业会计准则第14号——收入》（2017年修订）从起草到发布，大致经历了前期准备、起草、公开征求意见、测试和修改完善等几个阶段。1.前期准备阶段（2014年5月至2015年3月）
一直以来，财政部密切关注国际会计准则理事会相关项目的进展，并结合我国实务积极反馈意见和建议。2014年5月，在《国际财务报告准则第15号》发布之后，财政部成立了收入准则项目组，对其进行了深入的学习和研究，并启动了我国新收入准则的修订项目。在对我国收入准则实施情况进行调研的基础上，起草新收入准则，经多次反复修改，于2015年3月形成准则初稿。2.起草阶段（2015年3月至2015年12月）
自2015年3月，财政部就新收入准则初稿分阶段、有步骤、分层次地采取多种方式听取会计师事务所和企业意见：一是，多次组织部分会计师事务所召开座谈会，听取
意见和建议；二是，针对受新收入准则影响较大的行业，组织召开分行业座谈会，了解新收入准则对这些行业的影响；三是，赴北京、上海、广东等地开展实地调研，听取企业意见；四是，与国税总局、国资委、证监会等部门沟通，听取意见。在上述工作的基础上，财政部草拟了征求意见稿。3.公开征求意见阶段（2015年12月至2016年6月）
2015年12月7日，财政部印发了《企业会计准则第14号——收入（修订）（征求意见稿）》（以下简称“征求意见稿”），向社会公开征求意见。截至2016年6月30日，财政部共收到反馈意见63份。征求意见截止后，财政部对所有反馈意见进行了整理和分析，总体来看，大多数反馈意见基本认可新收入准则，并认为新收入准则既有助于更好地解决与收入确认、计量相关的实务问题，也切实履行了我国企业会计准则与国际财务报告准则持续趋同的承诺。与此同时，反馈意见也提出了一些高质量的修改意见，并建议在应用指南中给出更加详细的指引和示例以帮助企业在实务中理解和执行准则。此外，还有反馈意见认为应充分考虑收入准则修订对我国实务和资本市场的影响，建议分阶段实施新收入准则。对于反馈意见中的有效意见，财政部均予以吸收。4.测试阶段（2016年3月至2016年11月）
征求意见稿发布之后，为了解其对实务的影响，财政部于2016年3月选择了3家央企和4家上市公司开展新收入准则的测试工作，其中包括同时在香港和美国上市的企业、同时在内地和香港上市的企业以及在内地上市的企业，涉及电信、房地产、能源化工、交通运输、制造业等行业。各测试企业在对2015年交易按照新收入准则认真进行测试后，提供了书面测试结果，在此基础上，财政部在对征求意见稿进行不断修改的同时，形成了新收入准则测试报告。5.修改完善阶段（2016年11月至2017年7月）
对于反馈意见提出的一些重点和难点问题，结合测试情况，财政部在深入研究的基础上，多次听取理论界和实务界专家的意见，并就有关难点问题向国际会计准则理事会相关人员进行咨询。同时，财政部选取了部分可能会受到较大影响的行业，针对我国实务中常见的交易和业务类型，收集相关案例。在此基础上，财政部主动与各主要监管部门进行沟通，就新收入准则实施的时间表和衔接规定达成共识，并对新收入准则进行了全面系统地修改和完善。在履行财政部内部审核程序后，形成准则最终稿，并于2017年7月5日正式发布。二、收入确认的核心原则《国际财务报告准则第15号》规定，收入确认的核心原则是：
“主体确认的收入，应当反映向客户交付所承诺的商品或服务，其金额应当反映主体预期在交换商品或服务时有权收回的对价。”（该核心原则未被《企业会计准则第14号》（2017年修订）明确纳入，但具体处理均遵循了该原则）
该核心原则确定了收入确认的两个基本原则：（1）收入的确认，应反映向客户交付商品或服务的情况；（2）收入的计量，应反映因转移商品或服务而有权向客户收取的对价金额。新准则下，收入的确认和计量，本质是对合同权利和合同义务的确认和计量。当涉入一项客户合同时，主体获得了向客户收取对价的权利，并承担了向客户交付商品或服务的义务（履约义务）。将权利和义务相抵，根据剩余权利和履约义务的关系，就产生一项净资产或净负债。当所计量的剩余权利超过剩余履约义务时，该合同属于一项资产（合同资产）。相反，当所计量的剩余履约义务超过剩余权利时，该合同属于一项负债（合同负债）。在《国际财务报告准则第15号》制定过程中，双方理事会考虑了多种收入确认模型，主要包括两方面：（1）收入确认的基础——特别是，主体应当仅在向客户交付了所承诺商品或服务时确认收入（contract-basedrevenue
recognitionprinciple,
以合同为基础的收入确认原则，以下简称“合同模型”），还是在主体执行了一项活动时确认收入（activities-based
revenuerecognition
principle，以活动为基础的收入确认原则，所执行的活动不必以合同的存在为基础，以下简称“活动模型”）；最终，理事会并未采纳“活动模型”，并重申，以合同为基础的收入确认原则（“合同模型”），对于一项源于客户合同的收入确认准则是最为适当的基础。即，收入应以合同约定的履约义务为基础，在主体履行了履约义务，向客户交付了承诺商品或服务时，才能确认收入。（2）收入计量的基础——特别是，收入应当以所分摊的客户对价金额（transaction
price，交易价格）计量，还是以当前脱手价格（currentexitprice）计量。
最终，理事会得出结论，收入的计量应以合同交易价格为基础，而不是以当前脱手价格为基础。三、“风险报酬转移模型”与“控制权转移模型”辨析新收入准则下，企业只有在客户取得相关商品（或服务）的控制权时才能确认收入（“控制权转移模型”），该提议改变了传统“风险报酬转移模型”的收入确认模型。二者主要差异包括：
（1）“控制权转移模型”属于资产负债表观，“风险报酬转移模型”属于利润表观。
在“控制权转移模型”下，商品和服务被看作向客户转移的资产，尽管服务不会被确认为一项资产，因为才获得服务的同时就立即被消耗了。而资产的定义中，是以控制为基础来决定资产是否被确认或终止确认的。因此，收入的实现，源于向客户承诺的资产控制权已转移给客户。（2）用“控制权转移模型”来评价商品或服务是否转移，得出的结果更具一致性。
当主体保留了商品或服务的部分风险和报酬，要合理判断商品或服务所有权相关的风险和报酬被转移了多大程度，是很难做到的，得出的结论可能各不相同。（3）“风险报酬转移模型”可能在识别履约义务时得出矛盾的结论。
例如，如果主体转移了一项产品，但是同时保留了该产品相关的部分风险，“风险报酬转移模型”可能认为，只有全部的风险都被消除以后，认定为一个履约义务才整体被转移。但是，以“控制权转移模型”为基础，则可能拆分为两个履约义务：商品和保留的服务，比如固定价格的维护服务。因此，履约义务在不同时点被转移。四、新收入准则主要内容概述（一）收入确认原则：五步法新收入准则引入了《国际财务报告准则第15号》对收入确认
“五步法”的主要内容，即识别客户合同、识别合同中的履约义务、确定交易价格、向合同中的履约义务分摊交易价格、在履行了一项履约义务时确认收入。“五步法”为不同行业不同类型的合同收入确认提供了详尽的指引，将使收入确认过程更趋一致性及可操作性。同时，也扩大了如可变对价等估计的应用，对会计职业判断要求更高。“五步法”对企业带来的影响是全方位的，企业需对其整套内控体系进行重新评价，以迎接新准则可能带来的影响。步骤1：识别客户合同
合同，是指两个或两个以上的参与方之间订立的、产生了可执行权利和义务的安排。新收入准则规定，通常，主体应当对满足下列条件的合同单独适用收入确认原则：（1）合同各方已批准该合同，并承诺履行其各自的义务；（2）主体能够识别各方与拟交付商品或服务相关的权利；（3）主体能够识别与拟交付商品或劳务相关的支付条款；（4）该合同具有商业实质，即合同将导致主体预计未来现金流量的风险、时间或金额发生改变；（5）主体很可能将收回对价，该对价是主体向客户交付商品或服务后有权收回的。在满足以下一个或多个条件时，主体应当将两项或多项合同作为单个合同进行会计处理：（1）这些合同是基于一个商业目而进行一揽子谈判的；（2）一项合同对价的支付金额取决于其他合同的价格或履行；（3）这些合同承诺
的商品或服务是一项单独的履约义务。此外，新收入准则对合同变更也提供了相关指引。步骤2：识别合同中的履约义务
履约义务，是指与客户的合同中，向客户交付商品或服务的承诺。
如果主体在合同中承诺，向客户交付多项商品或服务，则当且仅当（1）各项商品或服务是可明确区分的；或者（2）各项可明确区分的商品或服务实质上是相同的，且采用相同的交付模式时，主体应将各项商品或服务的承诺作为一项履约义务进行会计处理。同时满足下列条件时，一项商品或服务是可明确区分的：（1）能够被区分——客户可以单独的，或者与其他资源一并从该商品或服务受益。（2）在合同范围内可明确区分——该交付商品或服务的承诺在合同中可与其他承诺单独识别。不可明确区分的商品或服务应当与其他商品或服务承诺合并，直至主体识别出一揽子可明确区分的商品或服务。步骤3：确定交易价格
交易价格，是指主体预期有权用于交换向客户承诺交付的商品或服务的对价金额（例如，应付款项），且扣除代表第三方收取的金额。在确定交易价格时，主体应当考虑以下影响：（1）可变对价——如果合同对价是可变的，则主体应当确定包含在交易价格中的金额，此时需要估计预期价值（即，概率权重金额）或最可能金额，这取决于主体
采用的预期能更好的反映主体将有权收回的对价的方法。（2）可变对价的限制估计——主体作为交易对价的部分或全部估计的可变对价，仅应以累计确认收入金额的重大逆转事项很可能不再发生，从而使可变对价相关的不确定性得以确定时的金额为限。（3）重大融资成份的存在——如果合同各方商定（明确或未明确的）的支付时间，使客户或主体在向客户交付商品或服务过程中，享受了重大融资利益，则主体应当对承诺对价金额中的资金时间价值进行调整。在评价是否存在融资成份且对于合同是重大的时，主体应当考虑各种因素。在实务应用中，如果主体预期合同开始后，客户支付和向客户交付承诺商品或服务之间的期限将在一年以内，则主体不需要考虑合同是否存在重大融资成份。（4）非货币性对价——如果客户承诺以货币以外的形式支付对价，主体应当以公允价值对非货币性对价（或非货币性对价承诺）进行计量。如果主体无法可靠估计非货币性对价的公允价值，则应当以所涉及的用于交换对价的商品或服务的单独销售价格，间接对非货币性对价进行计量。如果非货币性对价是可变的，主体应当考虑可变对价限制估计的相关指引。（5）对客户的应付对价——如果主体以现金或其他形式（例如，信用积分、优惠券或代金券）向客户（或者从客户购买主体的商品或服务的其他方）支付或应付对价，客户可以其抵减所欠主体（或者
从客户购买主体的商品或服务的其他方）款项，则主体应当将该支付（或预期支付）作为交易价格的抵减，或者对可明确区分商品或服务（或二者皆有）的支付进行处理。如果对客户的应付对价是可变金额且作为交易价格的抵减处理，则主体应当考虑可变对价限制估计的相关指引。步骤4：向合同中的履约义务分摊交易价格
对于具有多项履约义务的合同，主体应当将交易价格向各项履约义务进行分摊，其金额应当反映主体预期在履行了各项履约义务后有权收回的对价金额。为了向各履约义务合理分摊对价金额，主体必须在合同开始时，确定可明确区分商品或服务相关各项义务的单独销售价格，并以相对单独销售价格为基础分摊交易价格。如果单独销售价格无法获得，主体应当对其进行估计。主体应当以合同开始时相同的基础，将合同后续变动后的交易价格向履约义务进行分摊。向已履行义务分摊的金额，应当在交易价格变动当期确认为收入，或者作为收入的抵减。步骤5：在主体履行履约义务时（或履约过程中）确认收入
主体应当在履行了一项履约义务，向客户交付了一项承诺商品或服务时确认收入。当客户获得了对一项商品或服务的控制时，该商品或服务被交付。对于各项履约义务，主体应当确定，随着时间的推移，是否通过转移了对商品或服务的控制，履行了履约义务。当满足下列条件之一时，主体是在一段时间内转移了一项对商品或服务的控制，从而履行了一项履约义务，并按时间的推移确认收入：（1）在主体履行了其义务时，客户获得并同时消耗了相关利益；（2）主体的义务是创造一项资产或使一项资产增值（例如，在建工程），则当该资产被创造或增值时，客户控制了该资产。（3）主体的义务不是创造一项对于主体具有替代用途的资产，则在该义务完成时点，主体享有强制支付的权利。如果主体不是随着时间的推移来履行一项履约义务的，则该履约义务是在某个时间点被履行的。在确定客户于哪个时点获得了对承诺资产的控制，从而使主体履行了其履约义务时，主体应当考虑转移控制相关的因素，包括但不限于以下情况：（1）主体享有该资产相关支付的现时权利；（2）客户享有该资产的法定所有权；（3）主体转移了该资产的实物占有权；（4）客户承担了该资产所有权相关的重大风险和报酬；（5）客户接受了该资产。对于主体在一段时间内履行的各项履约义务，主体应当在一段时间内确认收入，并一致的采用按进度完全履行履约义务的计量方法。对进度的计量方法包括产量法和投入法。随着时间的推移，主体应当对其进度的计量进行更新，以反映主体在计量日的已完成义务。（二）取得或履行一项与客户合同的成本新收入准则还规范了取得或履行一项与客户合同的成本相关会计处理。取得合同的增量
成本——主体应当将预期可得到补偿的取得合同的增量成本确认为一项资产。增量成本是指那些未取得合同则不会发生的成本。在实务应用中，如果此类成本的摊销期限在一年以内，则主体将其费用化。履行合同的成本——对于履行与客户合同发生的成本，如果适用，主体应当遵循其他准则（例如，存货、不动产、厂场和设备等准则）。此外，如果满足下列所有条件，主体应当区别于履行合同的成本，单独将该成本确认为一项资产：（1）与一项合同（或特定的预期合同）直接相关；（2）产生一项将在未来用于履行合同义务的资源，或者使其增值；（3）预期将得到补偿。（三）为某些具体问题提供指引为实务中收入确认相关的问题提供了更加明确和详尽的规定，例如，包含多重交易安排的合同的会计处理、包含可变对价的合同，总额法和净额法的区分，附有质保条款的销售，附有客户额外购买选择权的销售，向客户授予知识产权许可，等等。这些指引将消除实务应用中的理解误区，使收入确认准则的应用更趋一致，提高企业财务信息的可比性。（四）收入相关的披露
新收入准则还包括一套连贯一致的披露要求，这些要求将使主体能够向财务报表使用者提供关于主体与客户之间合同产生的收入及现金流量的性质、金额、时间和不确定性的综合信息。
篇七：新收入准则讲解
新收入准则
一、新收入准则变化的核心
收入确认标准的变化。传统的收入确认标准是风险报酬的转移，新准则确认的标准则是控制权。
收入确认依据的变化。过去讲究的是实物或劳务是否实际交付。新收入准则引入合同概念。企业应当在履行了合同中的履约义务，在完整交付之后才能确认收入。
注意：传统的是总额确认收入。新收入准则引入控制权，造成履约义务的变化，因此新收入准则实施当中净额会计处理方法会广泛的运用。对于企业来说，原本的收入模式会发生重大的变化，这是收入准则在实际转换当中碰到的难点。
二、收入确认模型的变化
五步法收入模型：
1：识别合同
主要是区分收入的类别。要知道合同是属于商品买卖销售合同，技术服务合同，还是投资合同。识别合同的收入类型，确认适不适合收入准则。
2：区分履约义务
主要是判断是否要分摊以及确认时间。
确认合同当中有几项履约义务。例如要交付几个产品，几个服务。产品是属于一个整体还是单独的交付。是一段时间的交付还是某一个时点的交付。
注意：此步骤会直接影响到第五步，确认收入的时间。
3：确认交易价格
主要是确认合同的收入总额。
4：交易价格分摊
主要是根据履约义务分摊。
注意：在实务当中要注意，分摊价格是以独立的义务或者商品为基础，用总价/公允价值来进行分摊。
5：确认收入
主要是收入处理。区分是一次性确认还是分期摊销。
三、新收入会计准则新增会计科目
1：合同资产：本科目是核算企业已向客户转让商品而有权收取对价的权利；它的一部分将来会转换成应收账款，在会计报表中归类在流动资产科目下面。
问题：在已有应收账款的情况下，为什么还需要合同资产？合同资产与应收账款的区别是什么？
回答：应收账款在日常收入准则中与时间纬度相关。债权，金额，义务都是确定的，不存在其他任何附加条件。款项是否收取仅受时间流逝因素的影响。而合同资产是一个权利，需要满足条件后才能拥有“无条件”收取款项的权利。例如货物卖出交货后，根据履约进度（完工进度）计算确认收入，同时产生了应收款的权利，但这种权利不是无条件的。由于合同中有规定，有可能产生退货，只有当对方对已交货物的部分进行验收确认履约进度后，才等于承认了相互间“应收应付”的权利和义务。义务履约完毕是基于后面的事项是否发生，如果有发生现在确认的债权有可能无法收回。当权利存在瑕疵，收款有风险时，应收的权利是作为合同资产进行核算的。
2：合同负债：本科目是核算企业已收或应收客户对价而应向客户转让商品的义务。
问题：预收账款用了，合同负债还要不要用？合同负债和递延收益的关系是什么？
回答：采用新收入准则后，合同负债科目会完全替代预收账款科目，即预收账款会计核算内容将全部归到合同负债当中。因为合同负债从定义上看后续要转让商品义务，义务转让有的是按进度转，有的按照时点转。若按照进度转是分批确认转为收入，相当于过去的递延。在新收入准则实施以后，递延收益会计核算会完全被合同负债所替代。
3：合同成本/增量成本：本科目是指企业不取得合同就不会发生的成本。
问题：若签订一份合同，会产生佣金，差旅费，住宿费，交际费等等，这些费用如何处理？增量成本如何核算？
回答：差旅费可作为差旅费报销，佣金可作为管理费用报销，采用新收入准则后，此方法行不通。佣金是为取得合同而发生的，这部分费用属于增量成本。而即便合同未取得差旅费也会发生，因此差旅费、交际费等不属于增量成本。
注意：返利不是增量成本。它不是为取得合同而发生的成本，而是与后续履约义务相关。
四、概率、最佳估值及期望值
【案例1】2019年1月1日，甲公司与乙公司签订合同，向乙公司销售A产品。合同约定，当乙公司在2019年的采购量不超过3000件时，甲公司每件产品的价格为100元，当乙公司在2019年的采购量超过3000件时，每件产品的价格为80元。乙公司在一季度采购500件，二季度乙公司采购量上升，共向甲公司采购A产品1200件。
问题：甲公司如何确认收入？与旧准则相比会计处理变化在哪里？
解析：乙公司在一季度采购500件，甲公司估计乙公司一年的采购量不会超过3000件，按
照概率测算确认按照100元售价。但二季度乙公司采购量上升，共向甲公司采购A产品1200件。依照旧准则，第一季度企业会按照100元确认500件收入，第二季度企业仍然会按照100元确认1200件收入（不考虑达到3000件时的可变对价），实务中当达到3000件时单价实际影响以折让的形式处理，确认在当期损益；在新准则下，若预估超过3000件的概率是90%以上，就要把价格按照80块进行调整，此时会计分录变了，第一季度企业会按照100元确认500件收入，第二季度企业会按照80元确认1200件当期收入（达到3000件概率在90%以上），同时在本期收入中调整第一季度500件100元价格确认的差异。20元的差异计入合同负债，待客户实际达到时冲销；这就是引入了概率和期望值的概念。
【案例2】2019年3月1日，甲公司与客户签订合同，向其销售A、B两项商品，A商品的单独售价为6000元，B商品的单独售价为24000元，合同价款为25000元。合同约定，A
商品于合同开始日交付，B商品在一个月之后交付，只有当两项商品全部交付之后，甲公
司才有权收取25000元的合同对价。
问题：该公司如何确认收入？债权如何确认？与旧准则相比会计处理变化在哪里？
解析：当A产品交付客户时，首先要识别合同，依照旧准则，A商品交付后确认收入和应收账款；B商品交付时确认B商品的收入和应收账款。在新准则下，A商品交付后，满足收入确认条件，但由于收款的权利取决于B商品的交付，因此此项权利还具有不确定性，所以还不能作为应收账款，只能先计入合同资产科目；B商品交付后，从合同资产科目转为应收账款。
五、会计报表新增科目
财政部颁布新收入准则的会计报表格式，在2021年要实施新收入准则的企业，都应当下载新收入准则会计报表。
利润表上增加其他收益科目；
流动资产、流动负债项目下增加：合同资产、合同负债；
长期资产项目下增加：使用权资产；
长期负债项目下增加：租赁负债项目；